Garantías en materia tributaria II
INICIO | Publicado en la sección de Físcal | Dic 7, 2011 - 9:26:57 AM
Autor: Pablo M. Ibáñez Carranca
Área Fiscal
Retomando el artículo que les habíamos presentado, a continuación realizamos la
explicación de las siguientes garantías en materia tributaria.
Garantía de Legalidad
Otra de las garantías de justicia tributaria, consiste en la garantía de
legalidad, misma que se encuentra contemplada en el artículo 31, fracción IV de
nuestra Constitución Política, en la cual, se establece que las contribuciones
o impuestos que se impongan a los contribuyentes, deben de encontrarse
contenidas expresamente en una ley para que estas tengan el carácter de
obligatorias.
Al respecto, al hablar de garantía de legalidad, podemos referirnos a esta tal
y como lo menciona Adam Smith en su obra la Riqueza de las Naciones, que
estamos ante una garantía o principio de certeza, ya que se busca que el
establecimiento de los elementos básicos de las contribuciones se encuentre en
un acto formal y materialmente legislativo, lo que al igual que la garantía de
seguridad jurídica, permite que el contribuyente tenga conocimiento y certeza
de sus obligaciones y se evite el arbitrio y abuso de la autoridad fiscal.
Asimismo, al analizar los criterios señalado por nuestra Corte en las tesis
establecidas “IMPUESTOS, ELEMENTOS ESENCIALES DE LOS. DEBEN ESTAR CONSIGNADOS
EXPRESAMENTE EN LA LEY” y “LEGALIDAD TRIBUTARIA. ALCANCE DEL PRINCIPIO DE
RESERVA DE LEY” encontramos que se estable que las contribuciones para ser
exigibles deben contener los elementos esenciales del mismo, como pueden ser el
sujeto, objeto, base, tasa y época de pago, estén consignados de manera expresa
en la ley, para que así no quede margen para la arbitrariedad de las
autoridades exactora, así como, señalan que, es necesaria una ley formal para el
establecimiento de los tributos, lo que satisface la exigencia de que sean los
propios gobernados, a través de sus representantes, los que determinen las
cargas fiscales que deben soportar, así como que el contribuyente pueda conocer
con suficiente precisión el alcance de sus obligaciones fiscales, de manera que
no quede margen a la arbitrariedad. Para determinar el alcance o profundidad
del principio de legalidad, es útil acudir al de la reserva de ley, que guarda
estrecha semejanza y mantiene una estrecha vinculación con aquél.
Por otro lado, de igual forma, doctrinablemente, al hablar de legalidad
tributaria, nos referimos a que las contribuciones deben ser creadas mediante
un ordenamiento formal y materialmente legislativo y se debe de establecer con
precisión en la ley fiscal los elementos esenciales de los tributos, mismos que
fueron mencionados dentro de la garantía de seguridad jurídica.
En estos términos, en aras del respeto a la garantía de legalidad tributaria,
el contribuyente debe conocer con suficiente precisión el alcance de sus
obligaciones fiscales.
Garantía de Equidad
Por otro lado, encontramos que al igual que la garantía anterior, la de equidad
se encuentra contemplada en el artículo 31, fracción IV de la Constitución, la
cual consiste principalmente en que las disposiciones fiscales tengan un trato
igual en relación con los sujetos pasivos que se encuentran en las mismas
circunstancias y de igual forma, esta garantía contempla que a las personas que
no se encuentran en una situación de igualdad se les de un trato diferente.
De igual forma, el maestro Arrioja Vizcaíno señala que conforme a esta
garantía, las leyes reguladoras de los Derechos deben de otorgar un tratamiento
igualitario a todos los usuarios de los servicios correspondientes. Señalando
que dicha consideración, debe de referirse principalmente a las cuotas o
tarifas conforme a las cuales los derechos se cobran.
De lo anterior, se desprende que se estaría violando el principio de equidad
cuando a quien está recibiendo el mismo tipo de servicio público particular y
esta haciendo uso de el, se le cobre una cantidad mayor o menor de la que
tengan que pagar a otras personas que reciban el servicio en condiciones
análogas en la realización de los actos objeto del tributo.
Por otro lado, el principio de equidad tributaria exige que a iguales
presupuestos de hecho deban corresponder las mismas consecuencias jurídicas,
evitando así un trato discriminatorio entre situaciones de la misma naturaleza,
sin que tampoco se puedan establecer desigualdades.
De igual forma, para evidenciar la inequidad de la ley en materia tributaria,
debemos de atender a la aplicación de esta en la que cual se debe de señalar
una distinción a los contribuyentes que se encuentran en un mismo plano, ya que
si se encuentra una distinción en los contribuyentes y se les da un trato
diferenciado, no se podría alegar una violación de la garantía de equidad
tributaria ya que, se encontrarían en un plano de análisis diferente.
Por otro lado, la Suprema Corte de Justicia de la Nación, ha emitido dentro de
sus criterios algunos que señalan que pueden existir razones válidas y
objetivas para un trato desigual por parte de una ley fiscal a los
contribuyentes, mismos que delimitan la posibilidad de que existan actuaciones
de este tipo, señalando que deben de existir razones contundentes y suficientes
para que dicha distinción respete el principio de equidad tributaria.
Adicionalmente, debe tomarse en consideración que la justificación objetiva del
trato discriminatorio no debe ser producto de una interpretación arbitraria,
sino por el contrario, debe ser resultado de una razón justa que haya motivado
la distinción fiscal entre los contribuyentes.
Lo anterior ha traído algunos problemas a nuestra materia, ya que la Corte
Suprema de nuestro país, ha considerado que para hacer una distinción
basta con que las causas que justifiquen un trato desigual se plasman en
fines extrafiscales, mismos que se justifican con el hecho de que se encuentren
reflejados en la ley o en los documentos legislativos que le originaron.
De igual forma, el tratamiento desigual entre contribuyentes siempre debe
atender a una razón objetiva y contundente que debe estar orientada a que los
fines extrafiscales sean considerados útiles para el desarrollo armónico del
país.
Independientemente de lo anterior, debe tenerse en consideración que la
existencia de un fin extrafiscal como “justificante” de un trato
discriminatorio, cualquiera que sea su fuente y donde esté ubicado,
conforme a criterio de la Corte debe respetar las garantías de justicia
tributaria.
Por otro lado, al analizar la inequidad de una disposición, el tribunal de
amparo debe considerar en primer término, si existe un trato diferente entre
sujetos que se encuentren en una situación análoga; así como, si dicha
distinción obedece a una causa objetiva y válida, de igual forma debe hacer un
análisis de si esta distinción constitucionalmente imparcial, resulta apta para
la consecución del objetivo legislativo, y además, que dicha distinción no
provoque un trato desmedido en perjuicio de un sujeto. Claro es que aquella ley
que no cumpla con los mencionados requisitos, invariablemente será violatoria
de la garantía de equidad tributaria.
En estos términos, podemos concluir que la garantía de equidad tributaria es
una especie de la garantía de igualdad, por lo que el análisis de un eventual
trato discriminatorio por parte de la ley impositiva debe analizarse incluso a
la luz de la garantía de igualdad, es decir, si la ley fiscal viola dicho principio
constitucional de igualdad de los mexicanos.
Garantía de Irretroactividad de la Ley.
Por último, encontramos dentro de las garantías del presente estudio la
garantía de irretroactividad de la ley, dicha garantía se encuentra contemplada
en el artículo 14 Constitucional, y se le conoce también como “conflicto de
leyes en el tiempo”, lo cual ayuda al análisis y a la observancia cuando se
enfrentan una ley antigua, la cual puede haber sido abrogada o derogada y otra
nueva o vigente que intenta regir o tutelar el hecho o acto que nos encontramos
analizado.
La garantía de irretroactividad de la ley, pretende demostrar que no se pueden
desconocer los efectos jurídicos o consecuencias de un acto realizado, se debe
de contemplar si al momento de la actuación se encontraba o no en vigor una
ley, esto es, no se deben de desconocer las consecuencias de derecho de una
situación jurídica concreta que fue constituida al amparo de una ley anterior.
El maestro Rodríguez Lobato, en su libro de “Derecho Fiscal”, señala que el
principio de irretroactividad de la ley consiste en la prohibición de aplicar
una ley, en este caso impositiva, a situaciones generadas con anterioridad a su
vigencia. Asimismo, señala que solo en el aspecto sancionatorio, y adoptando un
principio de Derecho Penal que deriva del precepto constitucional que hemos
mencionado, podría caber la aplicación retroactiva de la ley si con ellos se
beneficia al particular.
Por otro lado, Burgoa en su libro de Las Garantías Individuales, señala que
Bonnecasse pretendió resolver el problema de la retroactividad legal por lo que
respecta a los llamados “derechos condicionales”, afirmando que cuando una
situación concreta está pendiente de formarse por el no cumplimiento de una
condición, antes de que ésta se realice, la nueva ley, modificativa o extintiva
de la situación jurídica abstracta anterior, puede regir e incluso impedir la
situación concreta por constituirse.
En este sentido, si una persona no ha actualizado los supuestos de una norma
para que pueda entenderse que con motivo de la misma cuenta con un derecho
subjetivo a su favor, entendiéndose por éste las consecuencias jurídicas
previstas por dicha norma, una nueva ley que desconozca o modifique tales
consecuencias no puede considerarse retroactiva respecto de dicha persona, en
tanto que la misma no adquirió derecho alguno al no haber actualizado los
supuestos de la norma.
Por el contrario, si una persona se ubicó en los supuestos de una norma,
otorgándosele por ello un derecho subjetivo en su esfera jurídica, una nueva
ley no puede desconocer ni modificar las consecuencias jurídicas que deriven de
tal derecho, so pena de considerarse retroactiva.
En este sentido, para determinar si una disposición es violatoria del artículo
14 constitucional, es importante tener en cuenta el mometno en que se realiza
el supuesto jurídico, la consecuencia o consecuencias que de ellos derivan y la
fecha en que entra en vigor la nueva disposición.
Por lo anterior, podemos concluir que a una norma se le esta dando un efecto
retroactivo, cuando esta modifica o altera derechos adquiridos o supuestos
jurídicos que nacieron bajo la vigencia de una ley anterior.
